在近代中国,所得税作为一个新税种,是如何落地生根的?
回望历史,所得税在近代中国,落了地,有了点根,有了点果,但距离根深蒂固,距离繁花似锦、硕果累累,还差很远。即使这样,对所得税制度在近代中国的移植的研究,仍然有重要意义。特别是将所得税当作一个新税种来考察的时候,意义就会超越历史真相的把握,而对现实和未来有更多启发。
魏文享教授新著《战争、税收与财政国家建构:近代中国所得税研究》(以下简称“《魏著》”),历数所得税落地中的种种遭遇。我以为,近代中国所得税的落地离不开观念的转变,离不开适宜税制的设计,离不开合适机构的设立,更离不开专业人才的储备。
![](http://www.jsjs.cc/curl_file/20221107/3bc240363f1170e38d9b63e6a3cdffdc.jpg)
《战争、税收与财政国家建构:近代中国所得税研究》,魏文享 著,中国社会科学出版社2022年版
转变观念
所得税作为一个新税种,是如何落地的?这首先是一个社会能否接受新税种的问题。社会接受新税种,涉及的问题主要有:纳税人是谁?愿意负担新税吗?有能力负担吗?对这些问题的回答,在新税未推行时,最多只能停留在思想试验层面,而当新税落地之后,人们就会有更直观的感受。所得税在近代中国的落地过程,就是一例。
所得税的落地,首先涉及观念问题,即人们是否愿意接受这样的一种税。这里必然牵涉新税种知识的普及。所得税知识普及的过程,也是所得税这样一个新税种能否被接受的过程。所得税在很长一段时间内被视为“良税”并得到支持,所得税的推行因此有了一定的社会基础。但如果政府主事者不接受新税种,那么这样的税种仍然很难落地。1928年南京政府成立伊始并没有推动所得税制。1929年国民政府聘请甘末尔筹组委员会,为中国设计财政、金融和税制改革方案。甘末尔(Edwin Walter Kemmerer,1875-1945)是美国普林斯顿大学教授,以世界各国“货币医生”或经济顾问闻名。甘末尔财政设计委员会的方案不支持,财政部长宋子文不支持,所得税很难落地就不足为奇。
纳税人观念的转变也非常重要。纳税人接受所得课税,所得税就容易推行。北洋政府时期所得税推行的失败,与纳税人的反对有直接关系。所得税只有在被视为“良税”并得到支持之后,才可能推行。民众接受所得税,原因很多。当时的学者对国际上所得税的开征及相关税收理论较为熟悉,发表文章,积极推动。媒体鼓吹,也很重要。官方报纸,宣传说服;民间报纸,也不是片面反对,支持与批评并存。
观念的转变,再加上把握时机,南京政府于1935年重启所得税,虽有纳税人反对,但由于财政民族主义的影响,战争成为所得税的催生婆,反对的力量已不足以阻止所得税的落地。如果说1936年所得税的推行还有点勉强,那么1937年全面抗战的爆发,则让所得税的接受度大幅提高。同样因为战争,领土沦陷导致所得税推行的国土有限,战火也让所得税的征管遇到各种难题。
为了推出所得税,政府方面曾有过所得税收入用于教育和实业的说法,试图以专款专用来为所得税的推行找到理由,但实际上税收收入是统筹使用的,即使所得税收入全用于教育和实业,那也可能是其他税收收入减少投入的结果。实际上,由于战争的爆发,政府支出更多地投向了军事。
设计适宜税制
只有纳税人接受了所得税,并支付得起所得税,所得税的创设才可能成功。这就要求设计适宜的所得税制。不同类型的所得税制对实施条件的要求不一样。综合所得税制要求较高,分类所得税制要求相对较低,但只要是所得税制,就涉及收入的核算问题,涉及成本费用的扣除问题,涉及相关财务信息的收集与处理问题。这又涉及决策者的判断。条件不具备时,所得税不宜推行,一切维持原状。条件不具体时,贸然推进所得税,结果可能是所得税可以筹集一部分收入,但它调节社会公平的目标不易实现,且可能透支政府的公信力。条件具备,决策者不支持,所得税也难以推行。条件具备,决策者支持,所得税就容易推行,但也得设计适宜的税制。
适宜的税制并不会自然而然到来,一开始推出的税制往往存在这样那样的缺陷。南京政府时期,自由职业者就按月征税收入波动带来税负加重的问题,提出按年平均课税的诉求,就得到财政部的积极回应。不同的收入来源,所得税的征管便利程度大不相同。一般说来,对公职人员的薪酬征税,相对便利,但问题是征税者本身就是公职人员,没有太大的动力只对自己所属的群体课税。
设置合适的机构
所得税与既有的间接税不同,对税收征管有更多个性化的要求。推行所得税,需要设置相应的机构设置。所得税是新生事物,有许多事情需要加强统筹,因此,财政部建立了纵向直征体系,所得税纳入中央税收体系。
1936年7月,直接税体系中只有所得税率先开征,直接税筹备处相应改为所得税事务处,直属于财政部。事务处在地方以三级制为原则设立直属分支机构,每省设一省局,省内划区设分局,分局之下的县或主要市镇设查征所。所有人事、督察、管理权归于财政部所得税事务处。1940年创办利得税、遗产税及接办印花税后,改所得税事务处为直接税处,各省市办事处为直接税局。1941年第三次全国财政会议,又有统一税务行政之议。1942年,直接税合并征收营业税。1944年3月,改组为直接税署,下设各科分管辖办各税。
纵向直征体系总体上符合所得税征管的需要,但也有弊端,主要是层级太多,自上而下的政令传导往往不断削弱,自下而上的税情民意易被遮掩,只好通过频繁的派员视察来加以补救,这样的征管方式有根本性缺陷。
储备充分的专业人才
所得税征管难度高,对税收征管人员有较高要求。南京政府为推行所得税,在各方面作了准备,特别是在专业人才的培养上,更是用心良苦。
孔祥熙接替宋子文任财政部长之后,其亲信高秉坊(1890-1970)接手所得税事务,培训所得税征管人才更是不遗余力,通过财政部直接培训了大量人才,这对所得税的推行起到了促进作用。
不同于财政学者的研究,财政史学者的研究提供了大量细节,有助于读者了解当时的状况。《魏著》提供了高秉坊后以贪污罪先被判死刑后改判无期徒刑的历程。财政部自行培养人才,这与所得税征管人才的专业性有关,但就是这样,没有按照常规人才培养的做法,委托中央政治学校培养,动了相关利益者的奶酪。高秉坊在税务官员的任命上,再动了相关利益者更大的奶酪。动了奶酪,致有后面的被定罪。今天,我们或许已很难还原当年高氏挪用公款的实际情况,但开创新税所遇到的各种方面的力量制衡也暴露无遗。
为了直接税的推行,财政部在专业人才的培训上不遗余力,形成了一支相对专业的服务新税种的新税务专业人员。可惜的是,随着营业税纳入直接税处(署)管理,鱼龙混杂,税务人员构成发生了变化,良莠不齐,对征税产生不利影响。“新人新税新精神”之信条,最终陷入名存实亡的危境中。
(本篇为澎湃商学院独家专栏“中国的税”系列之三十九,作者杨志勇为中国社会科学院财经战略研究院副院长、研究员、《财贸经济》《财经智库》副主编,著有《新中国财政政策70年》《大国轻税》等。)